Propriétaire de marques de franchise vivant à Shanghai puis Hong Kong : redevances et cession à 24 144 000 € imposables en France, centre des intérêts économiques et établissement stable à Paris

Vu la procédure suivante : Par une requête et des mémoires, enregistrés les 28 septembre 2023, 25 octobre 2024, 4 février 2025, 7 mai 2025, 12 juin 2025, 28 janvier 2026 et 29 août 2026, M. et Mme B... et C... D..., représentés par Me Fouquet-Chabert et Me Jouanjan, demandent au tribunal, dans le dernier état de leurs écritures : 1°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012 à 2014 pour un montant total de 18 105 873 euros ; 2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 20 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent, dans le dernier état de leurs écritures, que : - la procédure d’imposition est irrégulière dès lors que l’administration fiscale ne justifie pas avoir notifié la proposition de rectification du 11 mai 2021 ; - les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement antérieurement à la notification de la proposition de rectification du 11 mai 2021 ; - la proposition de rectification du 11 mai 2021 est insuffisamment motivée ; - ils ont été privés, en méconnaissance des dispositions de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales, du délai de trente jours leur permettant de formuler des observations à l’encontre de la proposition de rectification du 11 mai 2021 ; - la procédure d’imposition est entachée d’irrégularité dès lors que l’administration fiscale leur a opposé, dans la décision portant rejet de la réclamation préalable, un motif distinct de ceux développés dans la proposition de rectification du 11 mai 2021 ; - la proposition de rectification du 12 mai 2021 est insuffisamment motivée s’agissant en particulier de l’énonciation des prélèvements sociaux ; - la prescription du droit de reprise de l’administration est acquise dès lors, d’une part, qu’elle n’a pas été interrompue par la notification régulière d’une proposition de rectification et, d’autre part, que l’administration fiscale n’est pas fondée à se prévaloir, compte tenu de l’absence d’exercice d’une activité occulte, du délai spécial de dix ans prévu par les dispositions de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales ; - ils ont commis une erreur légitime faisant obstacle à la qualification d’une activité occulte ; - la prise en compte de l’existence d’une activité occulte, alors que l’administration a été informée des retenues à la source réalisées par les sociétés bénéficiaires des licences de marque, est constitutive d’une méconnaissance du devoir de loyauté de l’administration fiscale ; - la qualification d’activité occulte retenue par l’administration fiscale est contraire aux paragraphes 1 et 80 des commentaires administratifs publiés, au Bulletin officiel des finances publiques - impôts, sous la référence BOI-CF-PGR-10-70 ; - l’administration fiscale ne peut légalement retenir la qualification d’activité occulte dès lors qu’en admettant, par courrier du 16 novembre 2009, le dégrèvement à l’impôt sur le revenu des impositions calculées sur les revenus déclarés par M. D... à la suite de son départ aux Etats-Unis, elle doit être regardée comme ayant adopté, s’agissant des obligations déclaratives de l’intéressé, une position formelle, au sens des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, qui lui est opposable au titre des années 2012 à 2014 ; - compte tenu de leur qualité de résidents chinois au titre de l’année 2012 et de résidents hongkongais au titre des années 2013 et 2014, le lieu d’imposition des revenus litigieux ne peut être situé en France ; - la méconnaissance de leur qualité de résidents hongkongais, au titre des années 2013 et 2014, porte atteinte à la libre circulation des capitaux prévue par les stipulations de l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne ; - en admettant la qualité de non résident de M. D..., dans un courrier du 20 octobre 2020 notifié en réponse aux observations formulées par la société Consortium Luxembourgeois de Franchises dans le cadre du contrôle fiscal dont elle faisait l’objet, le service doit être regardé comme ayant adopté une position formelle, au sens des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, laquelle lui est opposable au titre des années 2012 à 2014 ; - M. D... n’exerce aucune activité en France et s’est borné à percevoir des revenus passifs ; - l’administration fiscale a omis de tenir compte du montant des retenues à la source prélevées par les sociétés bénéficiaires des licences de marque sur les redevances qu’elles ont versées à M. D... au titre des années 2012 à 2014 ; - ils satisfont, s’agissant de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, aux conditions nécessaires pour bénéficier du mécanisme de quotient prévu par les dispositions de l’article 223 sexies du code général des impôts ; - les prélèvement sociaux en litige ne sont pas applicables à leur situation dès lors, d’une part, que les dispositions de l’article 1600-0 F du code général des impôts ont été abrogées et, d’autre part, que ces contributions concernent les personnes fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B de ce code auquel s’oppose la qualité de résident d’un Etat partie à une convention bilatérale conclue avec la France ; - les énonciations des paragraphes 20 et 50 des commentaires administratifs publiés, au Bulletin officiel des finances publiques - impôts, sous la référence BOI-INT-DG-20-10-10 font obstacle à leur assujettissement aux prélèvements sociaux litigieux ; - les informations figurant sur le formulaire Cerfa n° 2041-E, relatif à l’imposition des personnes fiscalement domiciliées hors de France, font obstacle à leur assujettissement aux prélèvements sociaux en litige ; - l’administration fiscale a entaché les prélèvements sociaux en litige d’une erreur de calcul ; - la majoration de 80 % qui leur a été infligée, sur le fondement des dispositions de l’article 1728 du code général des impôts, n’est pas justifiée par la caractérisation d’une activité occulte. Par des mémoires en défense, enregistrés les 15 mars 2024, 19 décembre 2024, 21 mars 2025, 27 mai 2025, 23 juin 2025 et 13 février 2026, le directeur chargé de la direction nationale d’enquêtes fiscales conclut, dans le dernier état de ses écritures, au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d’instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête. Il fait valoir que : - les époux D... ont obtenu, en cours d’instance, au motif de l’abandon de la majoration de 25 % infligée pour non adhésion à un centre de gestion agréé, un dégrèvement d’un montant de 290 536 euros ; - s’agissant du surplus de conclusions aux fins de décharge, les moyens soulevés par les intéressés ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 28 janvier 2026, la clôture de l’instruction a été fixée au 16 février 2026 à 12 heures. Le directeur chargé de la direction nationale d’enquêtes fiscales a été invité, en application des dispositions de l’article R. 613-1-1 du code de justice administrative, à produire des pièces en vue de compléter l’instruction. Des pièces ont été enregistrées les 26 et 31 août 2026. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le traité sur le fonctionnement de l’Union européenne ; - l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République populaire de Chine en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu, signé à Paris le 30 mai 1984 ; - l’accord entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la Région administrative spéciale de Hong Kong de la République populaire de Chine en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales, signé à Paris le 21 octobre 2010 ; - le code de l’action sociale et des familles ; - le code de commerce ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de la sécurité sociale ; - l’ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. Ont été entendus au cours de l’audience publique : - le rapport de M. Hégésippe, premier conseiller, - les conclusions de M. Iss, rapporteur public, - les observations de Me Fouquet-Chabert représentant M. et Mme D..., - et les observations de Mme A... représentant le directeur chargé de la direction nationale d’enquêtes fiscales. Considérant ce qui suit : 1. M. D..., alors propriétaire des marques « Boîte à Pizza » et « Esthetic Center », a concédé aux sociétés « Socorest » et « International Esthetique » le droit d’exploiter ces marques, durant la période du 1er janvier 2012 au 23 mars 2014, au travers d’un réseau de points de vente en propre ou de franchises en contrepartie du versement de redevances. Le 23 mars 2014, il a cédé ces marques, au prix de 24 144 000 euros, à la société Consortium Luxembourgeois de Franchises. A l’issue d’opérations de contrôle sur pièces, l’administration fiscale a considéré que M. D... devait être regardé comme ayant exercé, au cours des années 2012 à 2014, une activité professionnelle dont il n’a déclaré ni les produits de concession ni le produit de cession. A ce titre, elle a édicté, les 11 et 12 mai 2021, deux propositions de rectification, pour l’une, à l’attention de M. D... et, pour l’autre, à l’attention commune de l’intéressé et de son épouse. Des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux ayant été mises en recouvrement le 30 juin 2022, les intéressés ont présenté, le 28 octobre 2022, une réclamation préalable que l’administration fiscale a rejetée par une décision du 31 mai 2023. M. et Mme D... demandent au tribunal, dans le dernier état de leurs écritures, de prononcer la décharge, en droits, intérêts de retard et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012 à 2014 pour un montant total de 18 105 873 euros. Sur l’étendue du litige : 2. Il résulte de l’instruction que le montant total des impositions litigieuses, lesquelles ont été mises en recouvrement le 30 juin 2022, s’élevait à 18 396 409 euros et, que postérieurement à l’introduction de la requête, le directeur chargé de la direction d’enquêtes fiscales a prononcé un dégrèvement d’un montant de 290 536 euros correspondant à l’abandon de la majoration de 25 % infligée aux intéressés pour leur absence d’adhésion à un centre de gestion agréé. Il s’ensuit que les conclusions aux fins de décharge ont perdu leur objet à concurrence du dégrèvement prononcé et qu’il n’y a plus lieu d’y statuer. Sur la régularité de la procédure d’imposition : En ce qui concerne la proposition de rectification du 11 mai 2021 : 3. Aux termes de l’article L. 76 du livre des procédures fiscales : « Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d’office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription (...) ». 4. En premier lieu, il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a expédié la proposition de rectification du 11 mai 2021 par un courrier recommandé qui est parvenu aux intéressés le 27 mai suivant. Par conséquent, le moyen tiré du défaut de notification de la proposition de rectification du 11 mai 2021 doit être écarté. 5. En deuxième lieu, il résulte de l’instruction que les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement à la date du 30 juin 2022 postérieurement à la notification, le 27 mai 2021, des rehaussements envisagés par la proposition de rectification du 11 mai 2021. Dans ces conditions, le moyen selon lequel les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement antérieurement à la notification de la proposition de rectification du 11 mai 2021 doit être écarté. 6. En troisième lieu, il résulte des termes de la proposition de rectification du 11 mai 2021 qu’outre la nature des revenus en cause, les années rehaussées et les considérations ayant justifié sa notification, elle comporte l’énoncé des bases et éléments retenus pour le calcul des impositions supplémentaires, à savoir les produits résultant de l’exploitation de licence de marque, ainsi que leurs modalités de détermination. Par suite, le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 11 mai 2021 doit être écarté. 7. En quatrième lieu, ainsi que cela a été énoncé, la proposition de rectification du 11 mai 2021 a été notifiée à M. et Mme D... le 27 mai 2021. Par ailleurs, il résulte de l’instruction que les intéressés ont adressé, le 25 juin 2021, des observations à l’inspecteur des finances publiques en charge du suivi de leur affaire. Dans ces conditions, M. et Mme D... ne sont pas fondés à soutenir qu’ils ont été privés du délai de trente jours leur permettant de formuler des observations à l’encontre de la proposition de rectification du 11 mai 2021. Par suite, le moyen ainsi soulevé ne peut qu’être écarté. 8. En dernier lieu, si les requérants soutiennent que, pour rejeter leur réclamation préalable, l’administration défenderesse a retenu un motif distinct de ceux développés dans la proposition de rectification du 11 mai 2021 et tiré de ce que M. D... aurait été de manière occulte l’animateur d’un réseau de franchises, cette circonstance est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition dès lors que l’administration, qui ne peut renoncer au bénéfice de la loi fiscale, est en droit, lorsqu’elle statue sur la réclamation d’un contribuable, de substituer ou d’ajouter de nouveaux motifs de nature à faire reconnaître le bien-fondé des impositions contestées et que le contribuable peut contester ce nouveau fondement, de manière contradictoire, dans le cadre de la procédure contentieuse devant la juridiction administrative saisie du litige. Dans ces conditions, le moyen tiré de l’irrégularité de la procédure d’imposition à raison d’un nouveau motif développé dans la décision portant rejet de la réclamation préalable ne peut être accueilli. En ce qui concerne la proposition de rectification du 12 mai 2021 : 9. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (...) ». Aux termes de l’article R.* 57-1 de ce livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. 10. Il résulte de l’instruction que l’administration a édicté, les 11 et 12 mai 2021, deux propositions de rectification, la première concernant le supplément de bénéfices industriels et commerciaux perçus par M. D... au titre des années 2012 à 2014 et la seconde concernant les effets de ces rectifications sur les revenus globaux de son foyer fiscal. Les requérants soutiennent que la proposition de rectification du 12 mai 2021 comporte, s’agissant de l’énoncé des prélèvements sociaux, une motivation insuffisante voire erronée de sorte qu’ils ont été assujettis à des impositions qui n’ont pas été désignées et dont ils n’ont été informés que via les conséquences financières des rectifications. Si l’administration fait valoir que la loi de financement de la sécurité sociale pour l’année 2014 prévoyait un taux global de prélèvements sociaux fixé à 15,5 % lequel a bien été appliqué, cette circonstance est, en tout état de cause, sans incidence sur la motivation de la proposition de rectification litigieuse qui se borne à mentionner la soumission des intéressés à la contribution sociale généralisée, à la contribution au remboursement de la dette sociale et à un prélèvement social de 4,5 % en omettant d’indiquer leur assujettissement au prélèvement de solidarité et à la contribution additionnelle au prélèvement social respectivement prévus par les dispositions des articles 1600-0 S du code général des impôts et L. 14-10-4 du code de l’action sociale et des familles. Il s’ensuit que le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 12 mai 2021 doit, dans cette mesure, être accueilli. 11. Il résulte de ce qui précède que les époux D... sont fondés à obtenir la décharge des impositions litigieuses en tant qu’ils ont été assujettis au versement de la contribution additionnelle au prélèvement social et au versement du prélèvement de solidarité. Sur le bien-fondé des impositions restant en litige : 12. Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ». Aux termes de l’article R.* 193-1 du même livre : « Dans le cas prévu à l’article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ». 13. Il résulte de l’instruction que les rectifications litigieuses, dûment notifiées par la proposition de rectification du 11 mai 2021, ont été établies dans le cadre d’une procédure de taxation d’office. En conséquence, la charge de la preuve de leur caractère exagéré incombe à M. et Mme D.... En ce qui concerne la prescription du droit de reprise : S’agissant de l’application de la loi fiscale : 14. Aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable aux années litigieuses : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L’activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n’a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire et soit n’a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s’est livré à une activité illicite. / (...) ». Aux termes de l’article L. 189 du même livre : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d’un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. / (...) ». 15. Il résulte de ces dispositions que dans le cas où un contribuable n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s’il n’est pas en mesure d’établir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ses obligations déclaratives. S’agissant d’un contribuable qui fait valoir qu’il a satisfait à l’ensemble de ses obligations fiscales dans un Etat autre que la France, la justification de l’erreur commise doit être appréciée en tenant compte de l’ensemble des circonstances de l’espèce et notamment du niveau d’imposition dans cet autre Etat et des modalités d’échange d’informations entre les administrations fiscales des deux Etats. 16. Aux termes de l’article L. 110-1 du code de commerce : « La loi répute actes de commerce : / 1° Tout achat de biens meubles pour les revendre, soit en nature, soit après les avoir travaillés et mis en œuvre ; / (...) 4° Toute entreprise de location de meubles ; ». Aux termes de l’article L. 121-1 du même code : « Sont commerçants ceux qui exercent des actes de commerce et en font leur profession habituelle ». Aux termes du I de l’article L. 123-1 de ce code : « Il est tenu un registre du commerce et des sociétés auquel sont immatriculés, sur leur déclaration : / 1° Les personnes physiques ayant la qualité de commerçant, même si elles sont tenues à immatriculation au répertoire des métiers ; / (...) 3° Les sociétés commerciales dont le siège est situé hors d’un département français et qui ont un établissement dans l’un de ces départements ; / (...) ». 17. En premier lieu, il résulte de ce qui a été dit au point 4 que la proposition de rectification du 11 mai 2021 a été notifiée le 27 mai 2021. Il en résulte que l’administration fiscale peut se prévaloir, en application des dispositions précitées de l’article L. 189 du livre des procédures fiscales, de l’effet interruptif de prescription de cette proposition de rectification. Par suite, le moyen tiré de l’absence d’acte interruptif du délai d’exercice du droit de reprise de l’administration fiscale doit être écarté. 18. En deuxième lieu, d’une part, il résulte de l’instruction que, pour procéder aux rehaussements litigieux, l’administration fiscale s’est fondée sur la circonstance que M. D... a perçu du 1er janvier 2012 au 23 mars 2014 des redevances de marques dont il était propriétaire. Comme le fait valoir l’administration, en procédant à de telles concessions, M. D... doit être regardé comme ayant réalisé une activité professionnelle rémunérée par le versement de redevances et non comme s’étant borné à percevoir des revenus passifs. Il est par ailleurs constant que l’intéressé n’a pas procédé au dépôt des déclarations qu’il était tenu de souscrire et que ses activités n’ont pas été portées à la connaissance d’un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Si les requérants font valoir que M. D... a entamé, dès les années 1990, une activité de concession pour laquelle il a effectué une immatriculation et une inscription auprès de l’Institut national de la propriété industrielle, de telles démarches, ayant pour seul effet de protéger les droits d’auteur de M. D..., étaient sans incidence sur le caractère obligatoire des déclarations commerciales et fiscales qui lui incombaient. Il en va de même, compte tenu du caractère personnel de ces obligations, de la circonstance que les sociétés bénéficiaires des licences de marque ont effectué des déclarations de retenues à la source. 19. D’autre part, si les requérants se prévalent de leur qualité de non-résidents au titre des années litigieuses et affirment qu’ils ont, de ce fait, cru que les modalités d’imposition des produits, à l’origine des rehaussements querellés, se limitaient au prélèvement de retenues à la source, ces allégations ne sont pas constitutives d’une erreur légitime faisant obstacle à la qualification d’une activité occulte dès lors que ces retenues avaient le caractère d’acomptes et que les intéressés ne justifient pas avoir rempli leurs obligations fiscales dans un Etat autre que la France. Dans ces conditions, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir de la commission d’une erreur légitime faisant obstacle à la qualification d’une activité occulte. 20. Il s’ensuit, en l’absence de satisfactions des obligations déclaratives de M. D..., que l’administration fiscale est fondée à se prévaloir, pour l’usage de son droit de reprise, du délai spécial de dix ans prévu par les dispositions de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales. 21. En dernier lieu, si les requérants soutiennent que les impositions litigieuses ont été établies en méconnaissance du devoir de loyauté de l’administration fiscale, ils ne justifient pas avoir été privés d’une garantie et ne démontrent pas la survenance d’un comportement consistant à les induire en erreur. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance du devoir de loyauté de l’administration fiscale ne peut qu’être écarté. S’agissant de l’interprétation administrative de la loi fiscale : 22. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / (...) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (...) ». Aux termes de l’article L. 80 B du même livre : « La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu’elle est saisie d’une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. (...) ». 23. En premier lieu, les requérants se prévalent, en application des dispositions précitées de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations figurant aux paragraphes 1 et 80 des commentaires administratifs publiés, au Bulletin officiel des finances publiques - impôts, sous la référence BOI-CF-PGR-10-70. Toutefois, ces commentaires ne donnent pas à la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de ces interprétations doit, en tout état de cause, être écarté. 24. En second lieu, les requérants se prévalent, sur le fondement des dispositions combinées des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, de l’adoption, par un courrier du 16 novembre 2009, d’une prise de position formelle de l’administration fiscale qui aurait admis que M. D... n’était plus soumis au respect d’obligations déclaratives après son départ de France. Cependant, il résulte de l’instruction que ce courrier a trait à l’impôt sur le revenu au titre de l’année 2007 et qu’il fait état de la situation de M. D... alors résident américain. Ainsi, ce courrier ne concerne ni les années postérieures, ni d’éventuelles résidences étrangères postérieures et ne comporte pas davantage d’indication relative aux obligations déclaratives de l’intéressé pour l’avenir. En conséquence, le moyen ainsi soulevé doit être écarté. En ce qui concerne la détermination de l’Etat compétent pour procéder aux impositions à l’impôt sur le revenu : 25. Si une convention bilatérale conclue en vue d’éviter les doubles impositions peut, en vertu de l’article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l’imposition. Par suite, il incombe au juge de l’impôt, lorsqu’il est saisi d’une contestation relative à une telle convention, de se placer d’abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l’imposition contestée a été valablement établie et, dans l’affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s’agissant de déterminer le champ d’application de la loi, d’office - si cette convention fait ou non obstacle à l’application de la loi fiscale. S’agissant de l’application de la loi fiscale : 26. Aux termes de l’article 4 A du code général des impôts : « Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l’impôt sur le revenu en raison de l’ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ». Aux termes de l’article 4 B du même code : « 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A : / (...) c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ». Aux termes de l’article 164 B de ce code : « I. Sont considérés comme revenus de source française : / (...) d. Les revenus tirés d’activités professionnelles, salariées ou non, exercées en France ou d’opérations de caractère lucratif au sens de l’article 92 et réalisées en France ; / (...) ». 27. Il est constant que les époux D... ne vivaient pas sur le territoire français au cours des années 2012 à 2014 et qu’ils n’ont procédé à une élection de domicile, au siège de la société « Socorest » à Paris, qu’aux fins de déclarer leurs revenus. S’ils indiquent avoir vécu en Chine, successivement à Shanghai et Hong Kong, au cours des années litigieuses, il résulte de l’instruction, eu égard en particulier à l’importance de ses activités en France résultant de sa qualité de propriétaire des marques concédées, de président statutaire des sociétés « Socorest » et « International Esthetique », de président du groupe détenteur de ces sociétés et des pouvoirs d’animation, de direction et de surveillance dont il disposait à partir de locaux situés à Paris, et compte tenu de l’absence d’élément probant relatif à l’exercice d’une activité économique en Chine, que M. D... doit être regardé, s’agissant de la période en cause, comme ayant eu en France le centre de ses intérêts économiques. Par suite, l’administration fiscale est fondée à faire valoir que M. D... était fiscalement domicilié en France au sens des dispositions précitées. S’agissant de l’application des conventions bilatérales : Quant à l’année 2012 : 28. Aux termes de l’article 4 de l’accord fiscal conclu le 30 mai 1984 entre la France et la Chine, applicable au litige : « 1. Au sens du présent Accord, l’expression " résident d’un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l’impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction générale ou de tout autre critère de nature analogue / 2. Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est un résident des deux Etats contractants, les autorités compétentes des Etats contractants déterminent d’un commun accord l’Etat dont cette personne est un résident (...) ». 29. En l’espèce, si les requérants soutiennent qu’ils avaient la qualité de résidents chinois au titre de l’année 2012, ces derniers ne produisent aucun élément de nature à établir qu’ils ont été assujettis à l’impôt dans cet Etat et à confirmer leur prétention à se prévaloir de la qualité alléguée. Dans ces conditions, M. et Mme D... ne peuvent se prévaloir des stipulations de l’accord fiscal conclu le 30 mai 1984 entre la France et la Chine. Quant aux années 2013 à 2014 : 30. Aux termes de l’article 4 de l’accord fiscal conclu le 21 octobre 2010 entre la France et la région administrative spéciale de Hong Kong de la République populaire de Chine, applicable au litige « 1. Au sens du présent Accord, l’expression « résident d’une Partie contractante » désigne toute personne qui, en vertu de la législation en vigueur de cette Partie, est assujettie à l’impôt dans cette Partie, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue (...) ». Aux termes de l’article 5 de cet accord : « 1. Au sens du présent Accord, l’expression « établissement stable » désigne une installation fixe d’affaires par l’intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité. / 2. L’expression « établissement stable » comprend notamment : / a) Un siège de direction ; / b) Une succursale ; / c) Un bureau ; / (...) ». Aux termes de l’article 7 de l’accord : « 1. Les bénéfices d’une entreprise d’une Partie contractante ne sont imposables que dans cette Partie, à moins que l’entreprise n’exerce son activité dans l’autre Partie contractante par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé. Si l’entreprise exerce son activité d’une telle façon, les bénéfices de l’entreprise sont imposables dans l’autre Partie mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables à cet établissement stable. / (...) ». Aux termes de l’article 12 de cet accord : « 1. Les redevances provenant d’une Partie contractante et payées à un résident de l’autre Partie contractante sont imposables dans cette autre Partie contractante. / (...) 4. Les dispositions des paragraphes 1 et 2 ne s’appliquent pas lorsque le bénéficiaire effectif des redevances, résident d’une Partie contractante, exerce dans l’autre Partie contractante d’où proviennent les redevances une activité d’entreprise par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé, et que le droit ou le bien générateur des redevances s’y rattache effectivement. Dans ce cas, les dispositions de l’article 7 sont applicables. / ». Aux termes de l’article 13 de cet accord : « (...) 2. Les gains provenant de l’aliénation de biens mobiliers qui font partie de l’actif d’un établissement stable qu’une entreprise d’une Partie contractante a dans l’autre Partie contractante, y compris les gains provenant de l’aliénation de cet établissement stable (seul ou avec l’ensemble de l’entreprise), sont imposables dans cette autre Partie. / (...) 5. Les gains provenant de l’aliénation de tous biens autres que ceux qui sont visés aux paragraphes 1, 2, 3 et 4 ne sont imposables que dans la Partie contractante dont le cédant est un résident. / 6. Les dispositions du présent article ne sont pas applicables si le principal objectif ou l’un des principaux objectifs de toute personne intervenant dans l’aliénation au titre de laquelle le gain est réalisé, consiste à tirer avantage du présent article au moyen de cette aliénation ». 31. D’une part, il résulte de l’instruction que les autorités fiscales hongkongaises se sont prononcées, par attestations des 4 août 2014 et 13 octobre 2023, établies à la demande des époux D..., en faveur de la qualité de résident hongkongais de M. D... au titre des années 2013 et 2014. Il résulte également de l’instruction que ces autorités se sont prononcées en sens contraire, le 28 septembre 2018, dans la réponse qu’elles ont adressée à la demande d’assistance de l’administration fiscale française. Il s’ensuit, alors que les intéressés se prévalent de titres de séjour hongkongais, des certificats de scolarité de leur fils, d’un bail d’habitation et de documents relatifs à leur animal de compagnie, que l’hypothèse de la qualité de résident hongkongais de M. D..., au titre des années en cause, ne peut être écartée. Par ailleurs, si l’administration fait valoir que le principe de territorialité restreinte, applicable à la région administrative spéciale de Hong Kong, s’oppose à ce que les intéressés soient regardés comme ayant bénéficié, pour les années au cause, de la qualité de résidents hongkongais, il découle des stipulations précitées de l’article 4 de la convention franco-hongkongaise que l’étendue des obligations fiscales auxquelles des contribuables sont tenus à Hong Kong est, par elle-même, sans incidence sur leur qualification de résidents, ces stipulations n’excluant pas, dans leur rédaction applicable, que puissent être regardées comme résidents hongkongais des personnes dont les seuls revenus pris en compte pour leur assujettissement à l’impôt dans cet Etat sont les revenus qui y trouvent leur source. 32. D’autre part, il résulte des termes mêmes des écritures produites par les requérants que M. D... a poursuivi depuis l’étranger ses activités professionnelles via l’entreprise individuelle portant son nom. Or, ainsi que cela a été dit, l’intéressé a bénéficié durant la période litigieuse de moyens humain et matériel lui permettant d’exercer ses activités depuis Paris de sorte qu’il convient d’y voir la localisation d’un établissement stable au sens des stipulations de la convention franco-hongkongaise. Dans ces conditions, les autorités françaises disposaient, en application des stipulations combinées des paragraphes 1 de l’article 7, 4 de l’article 12 et 2 de l’article 13 de l’accord franco-hongkongais, du droit d’appréhender les bénéfices générés par les activités professionnelles de M. D.... 33. Il résulte de ce qui précède, à supposer que les intéressés soient fondés à se prévaloir pour la période en cause de la qualité de résidents hongkongais, que les stipulations de la convention franco-hongkongaise ne font pas obstacle aux impositions litigieuses. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de ces stipulations doit être écarté. S’agissant de la libre circulation des capitaux : 34. Aux termes de l’article 63 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne : « (...) toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres et entre les Etats membres et les pays tiers sont interdites ». En l’espèce, si les intéressés se prévalent de ces stipulations à l’appui de l’allégation selon laquelle ils bénéficiaient de la qualité de résidents hongkongais au titre des années 2013 et 2014, ils ne démontrent pas en quoi le principe de libre circulation des capitaux fait obstacle aux impositions litigieuses. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance de la libre circulation des capitaux ne peut qu’être écarté. S’agissant de l’interprétation administrative de la loi fiscale : 35. Aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. / (...) ». Aux termes de l’article L. 80 B du même livre : « La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu’elle est saisie d’une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. (...) ». 36. Les requérants produisent une copie d’un courrier du 20 octobre 2020 par lequel le service a fourni des réponses aux observations formulées, le 28 novembre 2019, par la société Consortium Luxembourgeois de Franchises dans le cadre du contrôle fiscal dont elle faisait l’objet. Ils soutiennent que ce courrier retient à deux reprises la qualité de non-résident de M. D.... Cependant, l’administration fiscale ne s’étant prononcée ni sur la domiciliation précise de ce dernier, ni sur l’étendue de ses obligations au regard des dispositions du droit interne et du droit conventionnel, les intéressés ne peuvent se prévaloir d’une prise de position formelle du service qui lui serait opposable dans la présente instance. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance de la garantie prévue par les dispositions de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales doit, en tout état de cause, être écarté. En ce qui concerne les modalités de calcul des impositions litigieuses : S’agissant de la prise en compte des retenues à la source : 37. Il résulte des mentions figurant sur les avis d’imposition notifiés aux intéressés que l’administration fiscale a comptabilisé le montant des retenues à la source déclarées par les sociétés bénéficiaires des licences de marque et qu’elle les a déduites en qualité d’acomptes du montant total des impositions mis à la charge des intéressés au titre des années 2012 et 2013. En revanche, l’administration fiscale ne justifie pas, en dépit des mesures d’instruction diligentées à cet effet, de la déduction des retenues à la source qui ont été prélevées par les sociétés licenciées sur les redevances versées à M. D... au titre de l’année 2014. Dans ces conditions, les requérants sont fondés à obtenir la décharge des impositions litigieuses à hauteur de ces retenues. S’agissant de l’application d’un mécanisme de quotient : 38. Aux termes de l’article 223 sexies du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « I.-1. Il est institué à la charge des contribuables passibles de l’impôt sur le revenu une contribution sur le revenu fiscal de référence du foyer fiscal, tel que défini au 1° du IV de l’article 1417 sans qu’il soit fait application des règles de quotient définies à l’article 163-0 A. (...) II.-1. Toutefois si, au titre de l’année d’imposition à la contribution mentionnée au 1 du I, le revenu fiscal de référence du contribuable est supérieur ou égal à une fois et demie la moyenne des revenus fiscaux de référence des deux années précédentes, la fraction du revenu fiscal de l’année d’imposition supérieure à cette moyenne est divisée par deux, puis le montant ainsi obtenu est ajouté à cette même moyenne. La cotisation supplémentaire ainsi obtenue est alors multipliée par deux. / (...) Le premier alinéa est applicable aux contribuables dont le revenu fiscal de référence au titre de chacune des deux années précédant celle de l’imposition n’a pas excédé 250 000 € pour les contribuables célibataires, veufs, séparés ou divorcés et 500 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune. / (...) ». 39. Il résulte de l’instruction que le revenu fiscal de référence des requérants s’élevait à 850 830 euros au titre de l’année 2012 et 712 760 euros au titre de l’année 2013. Ainsi que le fait valoir l’administration fiscale, les requérants ne satisfont pas à la condition précitée tenant à ce que le revenu fiscal de référence au titre de chacune des deux années précédant celle de l’imposition n’excède pas 500 000 € pour les contribuables soumis à imposition commune. Par suite, le moyen visant à obtenir l’application du mécanisme de quotient prévu par les dispositions de l’article 223 sexies du code général des impôts doit être écarté. En ce qui concerne les prélèvements sociaux restant en litige : 40. En premier lieu, si les requérants soutiennent que l’administration fiscale ne pouvait fonder les prélèvements litigieux sur les dispositions abrogées de l’article 1600-0 F du code général des impôts, il résulte de l’instruction que ces dispositions n’ont pas été appliquées à leur situation. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de ces dispositions ne peut qu’être écarté. 41. En deuxième lieu, il résulte de l’instruction, notamment des motifs énoncés au point 10, que les requérants ont été soumis à un prélèvement social de 4,5 % et que les impositions supplémentaires de 2,3 % correspondaient à d’autres prélèvements sociaux à savoir la contribution additionnelle au prélèvement social et le prélèvement de solidarité. Dans ces conditions, le moyen tiré de l’erreur de calcul dans la détermination des prélèvements sociaux applicables doit être écarté. 42. En troisième lieu, aux termes de l’article 1600-0 C du code général des impôts : « La contribution sociale généralisée sur les revenus du patrimoine est établie, contrôlée et recouvrée conformément aux dispositions de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale ». Aux termes de l’article 1600-0 G du même code : « La contribution pour le remboursement de la dette sociale assise sur les revenus du patrimoine est établie, contrôlée et recouvrée conformément à l’article 15 de l’ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale ». Aux termes du I de l’article 1600-0 F bis de ce code : « Le prélèvement social sur les revenus du patrimoine est établi conformément aux dispositions de l’article L. 245-14 du code de la sécurité sociale. / (...) ». Le I de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale dispose : « Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B du code général des impôts sont assujetties à une contribution sur les revenus du patrimoine assise sur le montant net retenu pour l’établissement de l’impôt sur le revenu, à l’exception de ceux ayant déjà supporté la contribution au titre des articles L. 136-3, L. 136-4 et L. 136-7 : / (...) ». L’article L. 245-14 du code de la sécurité sociale dispose : « Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B du code général des impôts sont assujetties à un prélèvement sur les revenus et les sommes mentionnés aux I et II de l’article L. 136-6. Sont également soumises à ce prélèvement, à raison des revenus mentionnés au I bis de l’article L. 136-6 du présent code, les personnes physiques qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B du code général des impôts (...) ». Enfin, le I de l’article 15 de l’ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 dispose : « Il est institué une contribution perçue à compter de 1996 et assise sur les revenus du patrimoine désignés aux I et I bis de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale (...) ». 43. Les requérants soutiennent qu’ils n’entrent pas dans le champ d’application des prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis. Or, d’une part, il résulte des dispositions énoncées au point précédent, lesquelles renvoient à la notion de domicile fiscal au sens de l’article 4 B du code général des impôts, et des motifs exposés au point 27, que M. D... doit être regardé, au titre de la période litigieuse, comme étant fiscalement domicilié en France au sens des dispositions de l’article 4 B du code général des impôts. D’autre part, à supposer même qu’il soit fondé à se prévaloir pour la période en cause de la qualité de résident hongkongais, aucune des stipulations de l’accord franco-hongkongais ne fait obstacle à l’assujettissement de son foyer fiscal aux prélèvements litigieux. Il s’ensuit que le moyen tiré du caractère inapplicable des prélèvements sociaux en litige doit être écarté. 44. En dernier lieu, si les requérants se prévalent, sur le fondement des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations figurant aux paragraphes 20 et 50 des commentaires administratifs publiés, au Bulletin officiel des finances publiques - impôts, sous la référence BOI-INT-DG-20-10-10 et des indications du formulaire Cerfa n° 2041-E établi par le service à destination des personnes fiscalement domiciliés hors de France, ces éléments ne donnent pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. Par suite, les moyens ainsi soulevés doivent être écartés. Sur les pénalités : 45. Aux termes du 1 de l’article 1728 du code général des impôts : « Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : / (...) c. 80 % en cas de découverte d’une activité occulte. / (...) ». 46. En l’espèce, pour les mêmes motifs que ceux figurant aux points 14 à 24, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la majoration de 80 % dont ils ont fait l’objet n’est pas justifiée par la caractérisation d’une activité occulte. Par suite, le moyen ainsi soulevé doit être écarté. 47. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D... doivent être déchargées, en droits et pénalités, des impositions litigieuses à concurrence de la contribution additionnelle au prélèvement social, du prélèvement de solidarité et du montant des retenues à la source qui ont été prélevées par les sociétés licenciées sur les redevances qu’elles ont versées au titre de l’année 2014. Sur les frais d’instance : 48. Il n’y a pas lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme réclamée par M. et Mme D... au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. D E C I D E : Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge à concurrence du dégrèvement prononcé d’un montant de 290 536 euros. Article 2 : M. et Mme D... sont déchargés, en droits et pénalités, des impositions litigieuses à concurrence de la contribution additionnelle au prélèvement social, du prélèvement de solidarité et du montant des retenues à la source qui ont été prélevées par les sociétés licenciées sur les redevances qu’elles ont versées au titre de l’année 2014. Article 3 : Le surplus des conclusions de M. et Mme D... est rejeté. Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme B... et C... D... et au directeur chargé de la direction nationale d’enquêtes fiscales. Délibéré après l’audience du 3 septembre 2026, à laquelle siégeaient : M. Le Garzic, président, Mme Syndique, première conseillère, M. Hégésippe, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 septembre 2026. Le rapporteur, D. HEGESIPPE Le président, P. LE GARZIC Le greffier, S. WERKLING La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.