Trust des Bermudes reçu en héritage : les droits de succession payés par l'héritière ne se déduisent pas du boni de liquidation imposable

Vu la procédure suivante : Procédure contentieuse antérieure : M. A... B... et Mme C... B... ont demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2014, ainsi que des pénalités afférentes, et de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. Par un jugement n° 1914703 du 7 novembre 2023, le tribunal administratif de Cergy- Pontoise a rejeté leur demande. Procédure devant la cour : Par une requête enregistrée le 8 janvier 2024, M. et Mme B..., représentés par Me Richer et Me de Tilly, demandent à la cour : 1°) d’annuler ce jugement ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2014 ; 3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 6 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - les droits de mutation payés à titre gratuit par Mme B... constituent des dépenses en vue de l’acquisition d’un revenu, au sens des dispositions de l’article 13 du code général des impôts ; - la doctrine administrative référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-40-180 et BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-30-90 considère, pour le calcul du boni de liquidation, que le prix d’acquisition correspond à la somme sur laquelle ont été perçus les droits de succession, et qu’il convient d’ajouter à cette valeur d’acquisition la quote-part des droits de succession qui ont été payés ; cette quote-part des droits de succession constitue une charge venant augmenter le prix d’acquisition ; - le boni de liquidation correspond à la valeur de liquidation moins la valeur du trust au jour de l’ouverture de la succession, majorée de la quote-part des droits de succession se rapportant au trust ; - la valeur d’entrée des actifs du trust dans le patrimoine de Mme B... s’est élevée à 7 467 856 euros, correspondant à la somme de 5 396 510 euros à laquelle doit être ajoutée celle de 2 071 346 euros correspondant aux droits de mutation à titre gratuit qu’elle a réglés. Par un mémoire en défense enregistré le 30 mai 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. Ont été entendus au cours de l’audience publique : - le rapport de Mme Marc, - les conclusions de M. Illouz, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. Mme B... a hérité, à l’occasion du décès de son père, d’une quote-part des avoirs d’un trust domicilié aux Bermudes, lesquels ont fait l’objet du dépôt par M. et Mme B... d’une déclaration de succession rectificative le 30 avril 2014 auprès du service de traitement des déclarations rectificatives. M. et Mme B... ont, ensuite, fait l’objet d’un contrôle sur pièces portant sur les années 2014 et 2015, à l’issue duquel l’administration leur a notifié, selon la procédure de rectification contradictoire, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l’année 2014 par une proposition de rectification du 28 novembre 2017, remettant en cause, notamment, le bénéfice du régime des impatriés, et procédant à la modification du calcul du boni de liquidation de ce trust, dont la valeur d’entrée s’élevait à 5 376 427 euros selon la déclaration de revenus des requérants, reprise par l’administration. M. et Mme B... relèvent appel du jugement du 7 novembre 2023 par lequel le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2014. 2. Aux termes de l’article 13 du code général des impôt : « 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l’excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l’acquisition et de la conservation du revenu. (...) ». Ces dépenses s’entendent uniquement, sous réserve des dépenses reconnues déductibles du revenu global par l’article 156 du code général des impôts, de celles qui ont été nécessaires pour acquérir ou conserver les produits bruts retenus pour le calcul du revenu de la catégorie envisagée. En revanche, et sauf disposition contraire expresse, les frais engagés pour maintenir ou accroître le patrimoine privé du contribuable ne sont pas déductibles, alors même que des revenus sont ou pourront être retirés de certains éléments de ce patrimoine. Il en est ainsi, notamment, des droits de succession acquittés par des particuliers en tant qu’héritiers de biens qui, leur étant échus personnellement, sont entrés dans leur patrimoine privé. 3. Il résulte de l’instruction, et notamment des termes de la réponse aux observations du contribuable du 14 mai 2018, que le service a estimé, pour rejeter la demande de M. et Mme B... tendant à ce que soient pris en compte, dans le calcul du boni de liquidation, les droits de mutation relatifs à l’acquisition des parts du trust par Mme B..., suite au décès de son père, que les droits en cause correspondent à une charge permettant d’acquérir un capital, et non un revenu. L’administration a, ainsi, refusé d’admettre en déduction de la valeur de liquidation du trust les droits de succession réglés par Mme B.... 4. En vertu de ce qui a été rappelé au point 2, les sommes versées par Mme B... au titre des droits de succession ne constituent pas, au sens des dispositions de l’article 13 du code général des impôts, des dépenses effectuées en vue de l’acquisition et de la conservation d’un revenu. Elles ne sont pas, par ailleurs, au nombre des charges dont la déduction du revenu global est expressément prévue par le II de l’article 156 du même code. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a refusé leur déduction de la valeur nette du boni de liquidation du trust et ne les a, par conséquent, pas admises en déduction du revenu imposable des requérants. 5. Enfin, la doctrine citée par les requérants, exprimée sous les références BOI-RPPM-RCM-10-20-40-180 et BOI-RPPM-PVBMI-20-10-20-30-90, sans d’ailleurs invoquer les dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ne donne pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il vient d’être fait application. 6. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées. D É C I D E : Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B..., à Mme C... B... et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique. Délibéré après l’audience du 10 mars 2026, à laquelle siégeaient : Mme Besson-Ledey, présidente de chambre, Mme Marc, présidente-assesseure, Mme Hameau, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 mars 2026. La rapporteure, E. Marc La présidente, L. Besson-Ledey La greffière, T. Tollim La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.