Donation temporaire d’usufruit : droits de donation et IFI

La valeur à retenir pour une donation d’usufruit constitué pour une durée fixe n’est pas établie par les sources officielles que nous avons pu lire : elle est à vérifier auprès de la source (article 669 du Code général des impôts). Une fois cette valeur déterminée, les droits s’appliquent sur ce qui reste après l’abattement (100 000 € pour un enfant, avec un rappel sur 15 ans). Le régime d’imposition du produit de cession d’un usufruit temporaire exclut expressément les donations.

Cette page rapporte ce que disent les versions en vigueur du BOFiP que nous avons lues. Elle ne donne pas la valeur d’un usufruit temporaire donné, ne décrit pas l’impôt sur le revenu de ses revenus, ni le traitement fiscal à l’extinction de l’usufruit : nous n’avons pas trouvé de source lisible sur ces points.

La valeur d’un usufruit temporaire

Le BOI-ENR-DMTG-10-40-10-50 est le commentaire de l’administration sur l’évaluation des biens transmis, rubrique successions, et il contient un paragraphe consacré à l’usufruit constitué pour une durée fixe. Les sources lues ne permettent pas de confirmer que ce paragraphe s’applique tel quel à une donation : cette page ne retient donc aucun taux ni aucune valeur pour un usufruit à durée fixe donné. Le texte de l’article 669 du Code général des impôts, que nous n’avons pas pu lire, est à vérifier auprès de la source avant toute décision.

Pour l’usufruit viager, le BOFiP reproduit le barème de l’article 669, I, qui dépend de l’âge révolu de l’usufruitier : moins de 21 ans, 90 % ; moins de 31 ans, 80 % ; moins de 41 ans, 70 % ; moins de 51 ans, 60 % ; moins de 61 ans, 50 % ; moins de 71 ans, 40 % ; moins de 81 ans, 30 % ; moins de 91 ans, 20 % ; plus de 91 ans, 10 %. Les limites exactes des tranches sont à relire dans le BOFiP.

Les droits de donation

Le BOI-ENR-DMTG-20-30-10 indique que l’usufruit et la nue-propriété transmis par donation sont évalués forfaitairement à une fraction de la pleine propriété déterminée en fonction du barème de l’article 669. Ce commentaire ne traite pas l’usufruit temporaire : la valeur à retenir pour un usufruit à durée fixe est à vérifier auprès de la source.

Les droits se calculent selon service-public.gouv.fr et impots.gouv.fr :

• L’abattement pour un enfant est de 100 000 €. Il s’applique aux donations consenties par un même donateur à un même donataire sur une période de 15 ans.
• Les droits s’appliquent sur la partie de la donation qui reste après l’abattement.
• Le barème en ligne directe est de 5 % jusqu’à 8 072 €, 10 % jusqu’à 12 109 €, 15 % jusqu’à 15 932 €, 20 % jusqu’à 552 324 €, 30 % jusqu’à 902 838 €, 40 % jusqu’à 1 805 677 €, 45 % au-delà.

La frontière avec la cession d’un usufruit temporaire

Le BOI-IR-BASE-10-10-30 (version en vigueur depuis le 6 avril 2017) traite la cession à titre onéreux d’un usufruit temporaire, dispositif issu de l’article 15 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 et visant la première cession depuis le 14 novembre 2012. Il retient les règles suivantes :

• Le produit de la cession est imposé, par dérogation au régime des plus-values, dans la même catégorie de revenus que les fruits du bien : le BOFiP cite les revenus fonciers pour l’immobilier, les revenus de capitaux mobiliers pour les valeurs mobilières, droits sociaux et titres, et les bénéfices non commerciaux dans les autres cas ; il donne en exemple un bien loué meublé, relevant des bénéfices industriels et commerciaux.
• Il est imposé sans qu’il soit tenu compte des exonérations, sursis, reports ou abattements propres aux plus-values ; l’abattement de 40 % sur les dividendes n’est pas applicable.
• Les cédants passibles de l’impôt sur les sociétés sont hors du champ. Pour un cédant domicilié fiscalement hors de France, le BOFiP prévoit un taux minimum de 20 % du revenu net imposable, écarté si le contribuable justifie d’un taux inférieur.
• L’usufruit consenti pour une durée à terme fixe est l’usufruit temporaire ; celui dont la seule cause d’extinction est le décès est un usufruit viager, hors champ.

Le BOFiP écrit que n’entrent pas dans le champ de ce dispositif les mutations à titre gratuit, telles que les donations d’usufruit temporaire. Il ne dit pas, dans ce passage, comment sont imposés les revenus d’un usufruit temporaire donné. Cette page ne donne donc aucune règle sur ce point.

L’impôt sur la fortune immobilière

Le BOI-PAT-IFI-20-20-30-10 (version en vigueur depuis le 8 juin 2018) pose la règle générale : les actifs imposables sont compris dans le patrimoine de l’usufruitier pour leur valeur en pleine propriété, et le nu-propriétaire n’a rien à déclarer au titre de l’IFI, sous réserve des cas particuliers. L’exception qui répartit les actifs entre usufruitier et nu-propriétaire suppose que l’usufruit ne soit ni vendu ni cédé à titre gratuit par son titulaire. Selon le BOFiP, lorsque le bien est vendu pour la nue-propriété à une personne et pour l’usufruit à une autre, l’usufruitier du bien est imposable à l’IFI sur la valeur de la pleine propriété. Le BOFiP ne traite pas expressément, dans les passages lus, l’usufruit temporaire consenti à un particulier : l’IFI du donateur et du donataire dans une donation familiale n’est pas décrit ici.

Une section du BOFiP vise la transmission temporaire d’usufruit par un particulier à un organisme. Elle indique que les particuliers peuvent effectuer des transmissions, donations ou cessions, temporaires d’usufruit d’actifs imposables à des personnes morales, et que de telles opérations peuvent être susceptibles de leur procurer une économie d’IFI. Leur caractère abusif peut être recherché selon l’article L. 64 du Livre des procédures fiscales. L’opération n’est pas susceptible de donner lieu à cette procédure si elle remplit toutes les conditions suivantes :

• une donation par acte notarié ;
• au profit d’un organisme d’une des catégories listées (fondations ou associations reconnues d’utilité publique, associations cultuelles ou de bienfaisance autorisées à recevoir des dons et legs, établissements publics des cultes reconnus d’Alsace-Moselle, établissements d’enseignement supérieur ou artistique à but non lucratif agréés) ;
• pour une durée au moins égale à trois ans ;
• portant sur des actifs contribuant à la réalisation de l’objet de l’organisme ;
• préservant les droits de l’usufruitier : les fruits doivent lui revenir.

Donation temporaire d’usufruit : cas type (profil fictif, sans chiffre)

Situation. Un parent détient un immeuble en pleine propriété. Il envisage de donner à son enfant l’usufruit temporaire de cet immeuble pour une durée fixe et de conserver la nue-propriété. Ce profil est fictif.

Problème. Comment aborder la fiscalité d’une telle donation ?

Stratégie. Le cabinet réunit avec le donateur les éléments du dossier : durée prévue, âge du donataire, donations antérieures sur la période de rappel, nature du bien (loué nu, loué meublé, valeurs mobilières) et situation au regard de l’IFI. Il fait vérifier auprès de la source la valeur à retenir pour l’usufruit à durée fixe, avant tout chiffrage des droits.

Étapes.

1. Valeur de l’usufruit donné : à vérifier auprès de la source (article 669 du CGI), faute de source lisible dans nos recherches.
2. Abattement : l’abattement en ligne directe s’applique aux donations consenties par un même donateur à un même donataire sur la période de rappel.
3. Droits : le barème en ligne directe s’applique à la partie qui reste après l’abattement.
4. Revenus du bien et IFI : à examiner à part, les sources lues ne permettant pas de conclure.

Ce cas type est fictif et ne présage d’aucun résultat pour votre situation. Aucun montant n’est donné ici, faute de valeur sourcée pour l’usufruit à durée fixe.

Donation temporaire d’usufruit : ce qui change selon votre cas

• La durée de l’usufruit et la valeur à retenir, à vérifier auprès de la source.
• L’âge du bénéficiaire.
• Le lien de parenté entre donateur et donataire, qui fixe l’abattement et le barème.
• Les donations antérieures des 15 dernières années.
• La nature du bien : immeuble loué nu, loué meublé, valeurs mobilières.
• Le statut du bénéficiaire : particulier ou personne morale.
• Votre situation au regard de l’IFI, avant et après la donation.

La règle dépend de votre situation. Aucun résultat n’est promis.