Comptes et assurances-vie en Suisse, au Luxembourg et en Israël omis après une première régularisation : majoration de 40 %, perte des réductions d'impôt et amendes de 1 500 € maintenues pour les héritiers

Vu la procédure suivante : I. Par une requête enregistrée le 13 avril 2021 sous le numéro 2102599, M. E F, Mme B F et Mme D F, en qualité d'héritiers de M. A F et de Mme H F, représentés par Me Brocard, demandent au tribunal : 1°) de prononcer la décharge des amendes fiscales mises à leur charge au titre des années 2015 et 2016 pour non déclaration de contrats d'assurance-vie détenus à l'étranger ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que les amendes prévues par les dispositions combinées des articles 1649 AA et 1766 du CGI constitueraient une restriction à la liberté de circulation des capitaux contraire à l'article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne (TFUE). Par un mémoire en défense, enregistré le 7 juillet 2021, le directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens n'est fondé. II. Par une requête enregistrée le 15 avril 2021, sous le numéro 2102713, M. E F, Mme B F et Mme D F, en qualité d'héritiers de M. A F et de Mme H F, représentés par Me Brocard, demandent au tribunal : 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de la majoration de 40% mises à leur charge au titre des années 2015 et 2016 ; 2°) de condamner l'Etat à leur rembourser les sommes déjà versées, assorties de l'intérêt moratoire prévu à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Ils soutiennent que : - le caractère tardif de la déclaration de leurs comptes détenus à l'étranger ne procède d'aucune mauvaise foi de leur part, mais résulte d'erreurs commises par les établissements bancaires dans les informations figurant sur les relevés fiscaux, alors qu'ils avaient fait appel à un cabinet d'avocats pour réaliser leurs déclarations ; - dès lors, l'application de la majoration de 40% n'est pas justifiée, en l'absence de manquement délibéré ; - de même, à défaut de manquement délibéré, ils ont droit à l'imputation des déficits de capitaux mobiliers et des réductions d'impôts portés sur leurs déclarations sur les rappels litigieux ; - les rappels mis à leur charge ne correspondent pas aux éléments portés sur leurs déclarations rectificatives. Par un mémoire en défense, enregistré le 16 juillet 2021, le directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens n'est fondé. Par une ordonnance du 25 octobre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 15 novembre 2022. Par une ordonnance du 9 juin 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 11 juillet 2022. Vu les autres pièces du dossier ; Vu : - le traité sur l'Union européenne ; - le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Tocut, rapporteure, - et les conclusions de Mme Lacroix, rapporteure publique. Considérant ce qui suit : 1. Les requêtes n° 2102599 et n° 2102713 concernent les mêmes requérants et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un même jugement. 2. M. et Mme F, qui détenaient des avoirs à l'étranger, lesquels n'avaient pas été déclarés en France, ont déposé le 11 avril 2018 des déclarations rectificatives de revenus au titre des années 2015 et 2016. L'administration a informé les intéressés des conséquences financières de cette régularisation en matière d'impôt sur le revenu, de contributions sociales, et de pénalités. M. et Mme F étant décédés en 2019 et 2020, leurs ayants-droits sollicitent la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, ainsi que des amendes fiscales mises à leur charge à la suite de cette régularisation. Sur les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu : En ce qui concerne les pénalités : 3. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, " les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 4. Il résulte de l'instruction que les époux F ont omis de déclarer plusieurs comptes bancaires et contrats d'assurance-vie, ou certains versements effectués sur ces comptes, détenus en Suisse, au Luxembourg et en Israël au titre des années 2015 et 2016. Ils n'ont procédé à la déclaration de ces avoirs que le 11 avril 2018. Pour établir le caractère intentionnel de ces omissions de déclaration, l'administration fait valoir que les intéressés ont bénéficié de la procédure de régularisation des avoirs détenus à l'étranger en 2014 de sorte qu'ils ne pouvaient ignorer leurs obligations déclaratives des comptes à l'étranger. Il résulte en outre de l'instruction que, bien que M. et Mme F aient spontanément régularisé leurs déclarations en 2018, indépendamment de tout contrôle, ceux-ci avaient confié la gestion de leurs déclarations à leur expert-comptable, ainsi qu'à un cabinet d'avocat, et ne peuvent donc se prévaloir de leur âge ou de leur état de santé pour expliquer les erreurs commises dans leurs déclarations primitives, alors qu'ils étaient assistés de professionnels pour l'établissement desdites déclarations. En outre, en se bornant à produire, s'agissant de leur compte détenu en Suisse, une version incomplète d'un document de déclaration fiscale transmis par leur banque, les requérants n'établissent pas que les établissements bancaires hébergeant les avoirs qu'ils avaient omis de déclarer ne leur auraient pas transmis des informations complètes en vue de la déclaration fiscale de ces avoirs. Dès lors, les requérants ne sont pas fondés à demander la décharge des majorations de 40% fondées sur l'article 1729 du code général des impôts mises à leur charge. En ce qui concerne le refus d'imputation des réductions d'impôts et des déficits fonciers : 5. Aux termes de l'article 1731 bis du code général des impôts, " 1. Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, les déficits mentionnés aux I et I bis de l'article 156 et les réductions d'impôt ne peuvent s'imputer sur les rehaussements et droits donnant lieu à l'application de l'une des majorations prévues aux b et c du 1 de l'article 1728, à l'article 1729, au a de l'article 1732 et aux premier et dernier alinéas de l'article 1758. " 6. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que les époux F se sont vu appliquer la majoration de 40 % prévue au a) de l'article 1729 du code général des impôts. Dès lors, les intéressés ne sont pas fondés à demander l'imputation de réductions d'impôt au titre de dons et d'un déficit foncier tels qu'ils ont été déclarés. Par suite, leurs conclusions tendant à la décharge des impositions supplémentaires mises à leur charge à ce titre pour les années 2015 et 2016 doivent être rejetées. Sur les amendes pour défaut de déclaration de compte à l'étranger : 7. D'une part, aux termes de l'article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne : " 1. Dans le cadre des dispositions du présent chapitre, toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les États membres et entre les États membres et les pays tiers sont interdites. () ". Aux termes de l'article 65 du même traité : " 1. L'article 63 ne porte pas atteinte au droit qu'ont les États membres: / () b) de prendre toutes les mesures indispensables pour faire échec aux infractions à leurs lois et règlements, notamment en matière fiscale ou en matière de contrôle prudentiel des établissements financiers, de prévoir des procédures de déclaration des mouvements de capitaux à des fins d'information administrative ou statistique ou de prendre des mesures justifiées par des motifs liés à l'ordre public ou à la sécurité publique. / () 3. Les mesures et procédures visées aux paragraphes 1 et 2 ne doivent constituer ni un moyen de discrimination arbitraire ni une restriction déguisée à la libre circulation des capitaux et des paiements telle que définie à l'article 63. () ". 8. D'autre part, aux termes de l'article 1649 AA du code général des impôts, dans sa version applicable aux années 2014 et 2015 en litige : " Lorsque des contrats d'assurance-vie sont souscrits auprès d'organismes mentionnés au I de l'article 990 I qui sont établis hors de France, les souscripteurs sont tenus de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus, les références du ou des contrats, les dates d'effet et de durée de ces contrats, ainsi que les avenants et opérations de remboursement effectuées au cours de l'année civile. ". L'article 1766 du même code, dans sa version applicable, prévoit que : " Les infractions aux dispositions du premier alinéa de l'article 1649 AA sont passibles d'une amende de 1 500 € par contrat non déclaré. Ce montant est porté à 10 000 € par contrat non déclaré lorsque l'obligation déclarative concerne un Etat ou territoire qui n'a pas conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales permettant l'accès aux renseignements bancaires ( )". 9. En réprimant la méconnaissance des obligations déclaratives relatives aux contrats d'assurance-vie souscrits à l'étranger posées par les dispositions de l'article 1649 AA du code général des impôts, le législateur a, par la sanction ayant le caractère d'une punition qu'il a instaurée, entendu faciliter l'accès de l'administration fiscale aux informations bancaires et prévenir la dissimulation de revenus à l'étranger. Cette sanction est, ainsi, au nombre des mesures indispensables que les Etats peuvent prendre pour faire échec aux infractions à leurs lois et règlements en matière fiscale et auxquelles les principes du droit européen comme du droit international ne s'opposent pas, pour autant que ces mesures respectent le principe de proportionnalité. 10. L'amende forfaitaire de 1 500 euros susceptible d'être prononcée en cas de défaut de déclaration annuelle de tout contrat d'assurance-vie souscrit à l'étranger est propre à garantir la réalisation des objectifs poursuivis par le législateur et, eu égard à son montant, apparaît en adéquation avec la gravité du manquement qu'elle vise à réprimer, de sorte qu'elle doit être regardée comme respectant le principe de proportionnalité. Est sans incidence sur cette appréciation l'existence de dispositifs permettant à l'administration fiscale de disposer, d'office ou à sa demande, d'informations concernant ces comptes bancaires. 11. Il résulte de ce qui précède que les requérants ne sont pas fondés à demander la décharge des amendes litigieuses. Sur les frais liés au litige : 12. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat les sommes demandées par les consorts F au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. D E C I D E : Article 1er : Les conclusions des requêtes n° 2102599 et n° 2102713 sont rejetées. Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. E F, Mme B F, Mme D F et au directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône. Délibéré après l'audience du 12 décembre 2022, à laquelle siégeaient : M. Clément, président, Mme Tocut, première conseillère, Mme Gros, conseillère, Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 décembre 2022. La rapporteure, C. Tocut Le président, M. C La greffière, T. Zaabouri La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, Un greffier, Nos 2102713 - 2102599