Médecin anesthésiste et dentiste polonais exerçant en libéral en France : sans agrément préalable, pas d'abattement forfaitaire de 30 % au titre du régime des impatriés

Vu la procédure suivante : Par une requête et un mémoire, enregistrés les 6 mai et 9 novembre 2022, M. D A et Mme C B épouse A, représentés par Me Wibaut, demandent au tribunal : 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017 ; 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. et Mme A soutiennent que : -l'administration a méconnu le délai de 30 jours accordé au contribuable par l'article L. 11 du livre des procédures fiscales pour répondre à une demande de renseignements ou de justifications ; -l'administration a omis de leur indiquer dans la réponse aux observations du contribuable qu'ils avaient la possibilité de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du désaccord persistant. Par des mémoires enregistrés les 9 septembre et 16 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par M. et Mme A ne sont pas fondés. Par un mémoire distinct, enregistré le 9 novembre 2022, M. et Mme A demandent au tribunal, à l'appui de leur requête, de transmettre au Conseil d'État la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions du deuxième alinéa du 1 du I de l'article 155 B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux revenus perçus au cours des années 2015, 2016 et 2017. Ils soutiennent que : -les dispositions contestées sont applicables à la procédure en cours ; -ces dispositions n'ont pas été déclarées conformes à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel ; -elles méconnaissent les principes d'égalité devant la loi et d'égalité devant les charges publiques, garantis par les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789. Par un mémoire, enregistré le 22 novembre 2022, le directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin conclut à ce que la question ne soit pas transmise au Conseil d'État. Il soutient que les conditions posées par l'article 23-2 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 ne sont pas remplies dès lors que la question posée est dépourvue de caractère sérieux. Par une ordonnance n° 2203049 du 23 mars 2023, le président de la 3ème chambre du tribunal a refusé de transmettre la question prioritaire de constitutionnalité que lui avaient soumise M. et Mme A. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative ; Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de M. Christophe Michel, - et les conclusions de M. Laurent Guth, rapporteur public. Considérant ce qui suit : 1. M. et Mme A, ressortissants polonais exerçant sur le territoire français respectivement une activité de médecin anesthésiste libéral et de dentiste, ont déclaré les revenus de leur activité libérale au titre des années 2015, 2016 et 2017 dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration a, notamment, remis en cause l'abattement forfaitaire de 30 % sur ces bénéfices non commerciaux pratiqué par M. et Mme A sur le fondement du deuxième alinéa du 1 du I de l'article 155 B du code général des impôts au motif qu'ils avaient omis de solliciter l'agrément prévu par ces dispositions. M. et Mme A ont en conséquence été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2015 à 2017 s'élevant, en droits et pénalités, à la somme totale de 17 555 euros, dont ils demandent la décharge. 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances.A cette fin elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés () ". Aux termes de l'article L. 11 du même livre : " A moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ". Si le délai de trente jours prévu par ces dernières dispositions constitue une garantie pour le contribuable, la circonstance que, dans le cadre d'un contrôle sur pièces, l'administration lui a adressé, sur le fondement de l'article L. 10, une demande de renseignements en l'informant qu'elle ne présente pas un caractère contraignant mais en lui impartissant un délai de réponse inférieur à trente jours n'a pas nécessairement pour effet d'entraîner la décharge de l'imposition contestée si le contribuable n'a pas été en fait privé de cette garantie ou si l'irrégularité est restée sans influence sur la procédure de rectification. 3. Il résulte de l'instruction, notamment des mentions de la proposition de rectification n° 2120 du 13 décembre 2018, que l'administration fiscale a envoyé à M. et Mme A une demande d'information, en date du 2 octobre 2018, afin qu'ils justifient de l'écart entre le montant des bénéfices non commerciaux dans leurs déclarations d'impôt sur le revenu n° 2042 C au titre des années 2016 et 2017 et les bénéfices non commerciaux mentionnés dans leurs déclarations catégorielles n° 2035 des mêmes années. M. et Mme A, auxquels le pli recommandé contenant cette demande a été distribué le 11 octobre 2018, y ont répondu le 19 octobre suivant en faisant valoir qu'ils s'étaient placés sous le bénéfice de l'abattement forfaitaire de 30 % prévu par l'article 155 B du code général des impôts. Le service leur ayant demandé le 3 décembre 2018 s'ils avaient obtenu l'agrément prévu par les dispositions du 1 du I de cet article, ils ont répondu par la négative le 6 décembre 2018. 4. M. et Mme A font valoir que la proposition de rectification du 13 décembre 2018, remettant en cause le bénéfice de l'abattement forfaitaire au titre des années 2015, 2016 et 2017, est intervenue moins de trente jours après la demande complémentaire formulée le 3 décembre 2018. Toutefois, contrairement à ce que soutiennent les requérants, le courriel du 3 décembre 2018 qui se borne à demander aux contribuables de compléter leur réponse lacunaire à la demande de renseignements qui leur a été notifiée le 11 octobre 2018, plus de trente jours avant la proposition de rectification du 13 décembre 2018, ne peut être regardée comme une demande de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements au sens des dispositions précitées de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales. Au demeurant, M. et Mme A ont répondu à la demande du 3 décembre 2018 sans faire état de ce qu'ils se réservaient le droit de compléter leur réponse, ni soutenir qu'il n'avait pas bénéficié d'un délai de réponse suffisant. Par la proposition de rectification en date du 13 décembre 2018, l'administration n'a pas opposé un défaut ou une insuffisance de sa réponse à cette demande mais s'est bornée à prendre en compte la réponse des contribuables par laquelle ils informaient le service de l'absence d'agrément. Compte tenu de l'ensemble de ces circonstances, le non-respect par l'administration du délai prescrit par l'article L. 11 du livre des procédures en ce qui concerne la demande du 3 décembre 2018, à le supposer même établi, n'a en tout état de cause pas privé les requérants de la garantie instaurée par cet article. Par suite, si M. et Mme A ont reçu la proposition de rectification du 13 décembre 2018 avant l'expiration du délai de trente jours qu'ils invoquent, cette circonstance n'a pas eu, en l'espèce, pour effet de les priver de la garantie dont ils se prévalent. 5. En second lieu, aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis () de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts ". Aux termes de l'article L. 59 A du même livre : " I. - La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1o Sur le montant du résultat () non commercial, () déterminé selon un mode réel d'imposition () II. - Dans les domaines mentionnés au I, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit () ". 6. D'une part, il résulte de l'instruction que le différend qui opposait l'administration à M. et Mme A, après réception par ceux-ci de la réponse aux observations du contribuable du 29 juillet 2019, portait, en ce qui concerne la remise en cause du bénéfice de l'abattement forfaitaire prévu par l'article 155 B du code général des impôts, sur la constitutionnalité de la condition d'un agrément préalable imposée aux non-salariés par cet article. Un tel différend, portant exclusivement sur une question de droit, l'absence d'agrément étant constante, n'entrait pas dans le champ de la compétence de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires tel que défini par les dispositions précitées de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales. Ainsi, l'absence de saisine de l'instance consultative n'a pas entaché d'irrégularité la procédure contradictoire appliquée au redressement en cause. 7. D'autre part, la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard d'un contribuable s'appréciant chef de redressement par chef de redressement, M. et Mme A ne peuvent utilement faire valoir qu'ils ont été privés de la possibilité de soumettre à la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires le litige relatif à la déduction complémentaire de 3 % applicable aux médecins conventionnés et à la déduction forfaitaire de 2 % représentative de certains frais professionnels, les redressements correspondants ayant, au demeurant, été abandonnés par la décision du 3 mars 2022 portant admission partielle de la réclamation des contribuables. 8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à demander la décharge des impositions et pénalités en litige. Ils ne peuvent, par suite, prétendre au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. D É C I D E : Article 1 : La requête de M. et Mme A est rejetée. Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D A, à Mme C B épouse A et au directeur régional des finances publiques de la région Grand Est et du département du Bas-Rhin. Délibéré après l'audience du 9 mai 2023, à laquelle siégeaient : M. Julien Iggert, président, M. Christophe Michel, premier conseiller. M. Mohammed Bouzar, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 mai 2023. Le rapporteur, C. MICHEL Le président, J. IGGERT Le greffier, S. PILLET La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, Le greffier,